Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)

Naturaleza y Características del IRPF

• Directo: Grava la renta directamente y no hay posibilidad u obligatoriedad de repercutir la cuota tributaria a sujetos ajenos al círculo de contribuyentes.
• Personal (no es real): El hecho imponible se determina considerando a la persona que manifiesta la capacidad económica.
• Subjetivo: Grava la renta teniendo en cuenta las condiciones personales o familiares.
• Progresivo: La escala de gravamen incrementa el tipo impositivo conforme aumenta la renta.
• Analítico: Se pueden encontrar distintos tipos de renta en función de su origen:
  • Rendimiento del trabajo.
  • Rendimiento del capital mobiliario e inmobiliario.
  • Rendimiento de las actividades económicas.
  • Ganancias o pérdidas patrimoniales.
  • Imputaciones de renta.

Esta característica es determinante para saber de qué se puede deducir (las deducciones no pueden dejar un saldo negativo, pero sí cero).

• Dual: Existen dos bases imponibles:
  • Base Imponible General: Se aplica una escala de gravamen entre el 45% y el 48%.
  • Base Imponible del Ahorro: Se aplica una escala de gravamen entre el 19% y el 23%.
• Periódico: Su devengo se exige por un periodo de tiempo, que es el año natural (generalmente, el 31 de diciembre de cada año), salvo que haya fallecimiento, en cuyo caso se exigiría en el momento del deceso.

Ámbito Espacial: La Residencia Habitual

El IRPF grava la renta mundial de las personas físicas que tienen su residencia habitual en territorio español, con independencia del lugar donde se genere y la residencia del pagador (obligación personal de contribuir). Las personas físicas que no residan en España, pero sí obtengan renta aquí, tienen obligación real de contribuir.

Determinación de la Residencia Fiscal en España

La primera condición para ser residente en territorio español es:

• Permanecer aquí durante más de 183 días del año natural (residente fiscal). No computan las ausencias esporádicas. La ley exige que se acredite la residencia fiscal en otro país mediante certificado expedido por la autoridad tributaria competente, e incluso puede exigirse la prueba de la permanencia en el otro país durante 183 días del año natural.
• El núcleo o la base de sus actividades económicas se encuentra en España.

Para evitar que alguien escape de contribuir, se establecen otras medidas:

• Presunción legal, salvo prueba en contrario, de que el contribuyente tiene su residencia habitual en España cuando residan habitualmente en España tanto el cónyuge no separado legalmente como los hijos menores de edad que dependan de él.
• Son contribuyentes las personas físicas de nacionalidad española y residentes en España que deban cambiar su residencia habitual al extranjero por su condición de miembros de misiones diplomáticas o de oficinas consulares españolas, representantes del Estado español en organismos internacionales, miembros de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero o funcionarios españoles destinados en el extranjero. Esta condición se extenderá al cónyuge no separado legalmente y a los hijos menores. Y viceversa, no son contribuyentes los nacionales extranjeros que tengan su residencia en España por los motivos citados.
• Son contribuyentes las personas físicas de nacionalidad española en el periodo impositivo en el que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro periodos siguientes.

A los extranjeros se les ofrece la regulación de un régimen especial para trabajadores desplazados con el fin de que cambien su residencia a España: con excepción de los deportistas profesionales, los nuevos residentes pueden optar por tributar mediante el IRPF o mediante el IRNR, que tiene un tipo impositivo más bajo: el 24% para los primeros 600.000€ de renta. Esta tributación se aplicará, como máximo, en el año en que se produzca el cambio de residencia y en los cinco años siguientes.

Una vez determinado si se es residente fiscal, hay que saber en qué CCAA (porque es un impuesto cedido), y para ello, se siguen unos criterios sucesivos:

1. Se tributará según el lugar donde se permanece el mayor número de días al año, presumiéndose la permanencia donde se tiene la vivienda habitual.
2. Se tributará según el lugar en que se encuentre la principal fuente de intereses, que es donde se obtiene la mayor parte de la base imponible del IRPF.
3. Se tributará según el lugar de la última residencia declarada que se haya declarado a efectos del IRPF.

Rendimientos del Capital Inmobiliario

1. En primer lugar, vemos qué son rendimientos del capital inmobiliario: todos los que provengan del arrendamiento de inmuebles rústicos y urbanos y de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre dichos inmuebles.
2. En segundo lugar, cuantificamos la renta (o rendimientos) íntegra: son las cantidades, dinerarias o en especie, que se deriven del arrendamiento de inmuebles rústicos y urbanos y de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre dichos inmuebles, y también las cantidades percibidas por el propietario o usufructuario del inmueble como participación en el precio del subarriendo o traspaso de los bienes.
3. En tercer lugar, cuantificamos la renta neta: se hace restando a la renta íntegra los gastos deducibles. Son gastos deducibles:
   • Los gastos necesarios para la obtención del rendimiento.
   • Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble.
4. En cuarto lugar, se practican reducciones a la renta neta: se practicará la reducción sobre los primeros 300.000€:
   • Un 60% para inmuebles destinados a vivienda.
   • Un 30% cuando los rendimientos se hayan generado en un periodo superior a dos años o se consideren rendimientos irregulares.
5. Por último, se ve dónde se integra la renta y cómo se compensa: los rendimientos del capital inmobiliario se integran en la Base Imponible General.

Rendimientos del Capital Mobiliario

1. En primer lugar, vemos qué son rendimientos del capital mobiliario:
   • Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad: dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios, y cualquier otra utilidad procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.
   • Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios (préstamos): intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión. Contraprestaciones derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación o utilización de capitales ajenos.
   • Rendimientos obtenidos de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez que no generen rendimientos del trabajo ni estén sujetas al ISD y las rentas derivadas de la imposición de capitales.
   • Otros rendimientos: Obtenidos por los derechos de la propiedad intelectual de los que sea titular, siempre que no sea el autor, y de la propiedad industrial. Obtenidos por la prestación de asistencia técnica. Obtenidos por el arrendamiento de bienes muebles, negocios y minas, así como los percibidos por el subarrendador procedentes del subarriendo. Obtenidos por la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización.

*También la indemnización del viudo es rendimiento del capital mobiliario.

1. En segundo lugar, cuantificamos la renta (o rendimientos) íntegra:
   • Los rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad computan por su importe íntegro.
   • Los rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios: por el total de la contraprestación recibida.
   • Las operaciones con activos financieros (letras, bonos, etc.): por la diferencia entre el valor de transmisión y su valor de adquisición.
   • Los seguros de capital diferido: por la diferencia entre el capital recibido y el importe de las primas satisfechas.
   • Las rentas inmediatas, vitalicias o temporales: por el resultado de aplicar determinados porcentajes sobre la renta percibida.
2. En tercer lugar, cuantificamos la renta neta: se hace restando a la renta íntegra los gastos deducibles. Son gastos deducibles:
   • Los gastos de administración y depósito de valores negociables.
   • Los gastos necesarios para la obtención del rendimiento y las cantidades destinadas a la amortización del bien mueble, en caso de rendimientos derivados de la prestación de asistencia técnica y del arrendamiento de bienes muebles, negocios y minas, así como los percibidos por el subarrendador procedentes del subarriendo.
   • Los gastos que genere la cesión, en caso de rendimientos obtenidos por la cesión de derechos de imagen.
3. En cuarto lugar, se practican reducciones a la renta neta: un 30% sobre los primeros 300.000€ cuando los rendimientos del apartado “otros rendimientos” se hayan generado en un periodo superior a dos años o se consideren rendimientos irregulares.
4. Por último, se ve dónde se integra la renta y cómo se compensa:
   • Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad: se integran en la Base Imponible del Ahorro.
   • Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios (préstamos): se integran en la Base Imponible del Ahorro.
   • Rendimientos obtenidos de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez que no generen rendimientos del trabajo ni estén sujetas al ISD y las rentas derivadas de la imposición de capitales: se integran en la Base Imponible del Ahorro.
   • Otros rendimientos: se integran en la Base Imponible General.

Integración (Suma) y Compensación (Resta) de Rentas

Para calcular la base imponible, una vez cuantificada la renta, hay que integrarla y compensarla para determinar la Base Imponible General (BIG) y la Base Imponible del Ahorro (BIA):

Integración y Compensación en la BIG

La BIG está formada por el saldo positivo de sumar y restar:

• Los rendimientos e imputaciones de renta.
• Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no sean renta de ahorro: si diera un saldo negativo, se permite una compensación parcial con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta, sin que pueda superar el 10% de este último. Si vuelve a dar un saldo negativo, se permite una compensación de este con las ganancias patrimoniales que se obtengan en los cuatro años siguientes.

Integración y Compensación en la BIA

La BIA está formada por el saldo positivo de sumar y restar:

• Los rendimientos: si diera un saldo negativo, se permite una compensación con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas de la renta del ahorro, sin que pueda superar el 10% de este último. Si vuelve a dar un saldo negativo, se permite una compensación de este con los rendimientos que se obtengan en los cuatro años siguientes.
• Las ganancias y pérdidas patrimoniales: si diera un saldo negativo, se permite una compensación parcial con el saldo positivo de los rendimientos, sin que pueda superar el 10% de este último. Si vuelve a dar un saldo negativo, se permite una compensación de este con las ganancias patrimoniales que se obtengan en los cuatro años siguientes.

*El límite del 10% será del 15% en 2016 y del 20% en 2017, hasta alcanzar el 25%.