Estructura del Sistema Fiscal

Hacienda Estatal

La Hacienda Estatal se compone de:

• Impuestos estatales:
  • Directos: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, cedido parcialmente a las CC. AA.) y el Impuesto sobre Sociedades (IS).
  • Indirectos:
    1. Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) (sobre importaciones y operaciones exteriores).
    2. Sobre consumo específico (impuestos especiales: sobre alcohol y bebidas derivadas, cerveza, labores del tabaco, hidrocarburos, determinados medios de transporte, productos intermedios, energía, primas de seguros).
    3. Sobre tráfico exterior (derechos de aduana y exacciones equivalentes establecidos para la importación y exportación de mercancías, y exacciones reguladoras y otros gravámenes agrícolas).
    4. Otros impuestos indirectos (sobre Actos Jurídicos Documentados – AJD).
• Tasas estatales.
• Contribuciones especiales estatales.

Hacienda Autonómica

La Hacienda Autonómica se financia a través de:

• Impuestos autonómicos:
  1. Propios: (juego y medio ambiente).
  2. Cedidos por el Estado:
     • Renta (IRPF parcialmente cedido e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones – ISD totalmente cedido).
     • Patrimonio (Impuesto sobre el Patrimonio – IP totalmente cedido).
     • Consumo (IVA parcialmente cedido, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados – ITP-AJD totalmente cedido e Impuestos Especiales parcialmente cedidos).
  3. Recargos sobre impuestos cedibles.
• Tasas autonómicas.
• Contribuciones especiales autonómicas.

Hacienda Local

La Hacienda Local se estructura en:

1. Tasas.
2. Contribuciones especiales.
3. Impuestos:
   • Impuestos obligatorios:
     • Directos: Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (IVTM).
   • Impuestos potestativos:
     • Directos: Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (IVTM), Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU).
     • Indirectos: Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO), Impuesto sobre Gastos Suntuarios (IGS).

Conceptos Tributarios Fundamentales

Diferencia entre Tasas y Contribuciones Especiales

El sistema fiscal español está estructurado por tasas, contribuciones especiales e impuestos.

• Tasas: Tributos que se exigen como consecuencia de la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público o por la prestación de un servicio público, siempre que este sea de recepción o solicitud obligatoria y no pueda ser prestado por el sector privado. Las tasas establecidas y exigidas por el Estado tienen una importancia relativa, puesto que muchas están cedidas en la actualidad a las CC. AA. o a las Corporaciones Locales (CC. LL.).
• Contribuciones especiales: Se exigen como contraprestación por el incremento del valor de los bienes del sujeto pasivo, como consecuencia de la realización o ampliación de un servicio público o de una obra pública.
• Impuestos: Son tributos sin contraprestación, que se exigen como consecuencia de la obtención de renta, la tenencia de patrimonio, el consumo o la circulación de bienes, es decir, por cualquier manifestación de capacidad de pago determinada por la Ley.

Comparación entre Tasas Públicas y Precios Públicos

Las tasas son tributos que se exigen como consecuencia de la utilización privativa o aprovechamiento del dominio público, o por la prestación de servicios públicos, siempre que este sea de solicitud obligatoria y no pueda ser prestado por el sector privado. Los precios públicos son contraprestaciones pecuniarias satisfechas por la prestación de servicios o la realización de actividades efectuadas en régimen de derecho público, cuando sean de solicitud voluntaria por los administrados y puedan prestarse por el sector privado.

Objeto de Gravamen de los Impuestos Locales Directos

Hay dos tipos de impuestos locales directos:

Impuestos Obligatorios

Son de establecimiento obligatorio para todos los municipios y se caracterizan por ser impuestos directos:

• IAE (Impuesto sobre Actividades Económicas): Grava el mero ejercicio de una actividad empresarial o profesional en el ámbito municipal.
• IBI (Impuesto sobre Bienes Inmuebles): Grava la titularidad de bienes inmuebles y de terrenos tanto rústicos como urbanos.
• IVTM (Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica): Grava la tenencia de vehículos aptos para circular por las vías públicas.

Impuestos Potestativos

En estos casos, los municipios disponen de la potestad de establecerlos en sus municipios, lo cual es manifestación de su autonomía tributaria:

• IIVTNU (Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana): Grava los incrementos en el patrimonio de un sujeto que se pongan de manifiesto en la enajenación de los bienes de naturaleza urbana situados en el municipio.

Supuestos de Sujeción, No Sujeción y Exención

Supuestos de No Sujeción

Quedan fuera del hecho imponible. Su fundamento es el de aclarar las normas y contienen una interpretación auténtica. Estas son normas aclarativas o pedagógicas, pero en realidad no se trata de verdaderas normas jurídicas, puesto que no contienen ni mandato ni consecuencia jurídica alguna, y al mismo resultado se llegaría con la correcta interpretación de la norma que define el hecho imponible.

Norma de Sujeción y Exención

Para que se produzca la exención, es necesario que se den dos requisitos normativos: Norma de sujeción y norma de exención. La norma de sujeción recoge el hecho imponible que ha de someterse a tributación en cada impuesto y la norma de exención permite que un hecho contemplado en la norma de tributación quede fuera del margen de tal calificación, lo que traerá consigo que no se produzca el nacimiento de la obligación tributaria principal, cuyo efecto básico es el del pago de la cuota tributaria y el de la imposición de los deberes formales que la misma traerá consigo. La exención podrá ser:

• Total: lo que se produciría cuando se impida totalmente el nacimiento de la deuda tributaria.
• Parcial: (a la que se denomina bonificación), cuando la disposición no impida el nacimiento de la obligación tributaria pero dé lugar a una reducción de la carga tributaria.

Garantías de Pago: Clasificación y Definición

• Prelación para el cobro de los créditos o hipoteca legal tácita:

  • Derecho de prelación restringido o extraordinario: Sitúa a la Administración Tributaria de modo preferente ante cualquier otro acreedor en caso de concurso de acreedores.
  • Derecho de prelación general u ordinaria: Sitúa a la Administración Tributaria de modo preferente ante los demás acreedores, siempre que estos no lo sean de prenda, hipoteca, etc., de derecho real.

• Derecho de afección de bienes:

  Esta garantía se utiliza en los derechos reales, que sujetan al bien transmitido a la ejecución respecto de los tributos que gravan la transmisión, adquisición o importación.

• Derecho de retención:

  Permite a la Administración retener las mercancías que se le presentan a despacho para liquidar los tributos que gravan su tráfico. Este derecho es de aplicación a los impuestos aduaneros. Consiste en la retención del sujeto activo en la posesión de la cosa objeto del tributo para asegurar que la deuda será satisfecha.

Definición de Base Imponible y Tipo de Gravamen

• Base imponible: Cuantía sobre la cual se calcula el importe de determinado impuesto a satisfacer por una persona física o jurídica. Para calcular la cuantía del impuesto, se multiplica la base imponible por un porcentaje determinado, llamado tipo de gravamen.
• Tipo de gravamen: Es el coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra. Pueden ser:
  • Específicos: Se fija una cantidad monetaria por unidad no pecuniaria. Característicos de los Impuestos Especiales (II. EE.).
  • Ad valorem: Se expresan mediante porcentajes aplicados sobre las bases dispuestas en unidades monetarias.
    • Alícuotas proporcionales: El porcentaje no varía al modificarse la base liquidable.
    • Alícuotas progresivas: El porcentaje aumenta de forma equivalente a los aumentos de la base liquidable. La progresividad puede determinarse:
      • Continua (o por clases): Determinada la base, la alícuota correspondiente al escalón en que se sitúa el total de la base liquidable se aplica a toda la base al fijar la cuota.
      • Por escalones: La base liquidable se fracciona en tramos, a los cuales les será de aplicación una alícuota diferente, que aumenta a medida que incrementa el tramo.

Métodos de Determinación de la Base Imponible

Estimación Directa

La Administración se servirá de las declaraciones, documentos presentados, de los datos y demás documentos y justificantes que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria. Este método, al basarse en datos reales, es el que mejor medirá la capacidad económica del contribuyente, objeto del tributo y el que mejor refleje el principio de justicia tributaria, de ahí que sea el método previsto con carácter general en todos los tributos del sistema fiscal.

Estimación Objetiva por Signos, Índices y Módulos (Estimación Objetiva)

El método de estimación objetiva podrá utilizarse para la determinación de la base imponible mediante la aplicación de los índices o datos previstos en la normativa propia de cada tributo. Este método se caracteriza por ser opcional o voluntario. El método no utiliza datos reales, lo que implica que la base imponible se aparta de la realidad económica del sujeto pasivo porque son índices generales medios por actividad y para todo el territorio español. En nuestro sistema fiscal, este método está previsto en el IRPF y en el IVA.

Estimación Indirecta

Los sistemas tributarios basados en la colaboración de los sujetos pasivos para la aplicación de los tributos han de prever sistemas de determinación de los tributos que actúen en caso de que la colaboración de los obligados tributarios no se consiga de forma voluntaria, o la misma no se corresponda con la realidad tributaria. En estos supuestos, la Administración deberá disponer de los mecanismos para llegar a dicho resultado.

Exenciones del IRPF

Cinco supuestos de exención del IRPF:

• Prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo y las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.
• Las ayudas de cualquier clase percibidas por los afectados por el VIH.
• Las pensiones reconocidas a favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o mutilaciones, con ocasión o como consecuencia de la Guerra Civil 1936/1939.
• Premios literarios, artísticos o científicos relevantes declarados exentos por la Administración Tributaria, así como los premios Príncipe de Asturias en sus distintas modalidades.
• Las ayudas sociales a personas con hepatitis C.

Las Reducciones en el IRPF

Existen reducciones en cuanto al rendimiento neto, al rendimiento del capital mobiliario y al rendimiento de actividades económicas.

Reducciones sobre el Rendimiento Neto

• Reducción por rendimiento del trabajo.
• Reducción por prolongación de la actividad laboral.
• Reducción por movilidad geográfica.
• Reducción por discapacidad de trabajadores activos.

Estas reducciones se aplicarán sobre el rendimiento neto del trabajo y no como reducciones en la base imponible.

Reducciones sobre Capital Mobiliario

• En el caso de los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, se reducirán en un 40%, así como los obtenidos de forma notoriamente irregular.
• Por arrendamientos de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento se reducirá en un 50% y la reducción será del 100% en el caso de que el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 25 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores a 5.990,4 euros.

Reducciones por Obtención de Rendimientos de Actividades Económicas

• Rendimientos netos generados en más de 2 años e irregulares: Reducción del 40%.
• Rendimientos netos inferiores o iguales a 9.180€: Reducción de 4.080€.
• Rendimientos netos entre 9.180€ y 13.260€: Reducción = 4.080 – (0,35% * (Rendimiento de Actividades Económicas – 9.180)).
• Rendimientos netos superiores a 13.260€ o rentas diferentes a actividades económicas superiores a 6.500€: Reducción de 2.652€.
• Discapacitados: Reducción de 3.264€.
• Discapacitados de más del 65%: Reducción de 7.242€.

Individualización de las Rentas del IRPF

Según la normativa de este impuesto, la renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función de quien sea el titular de su fuente, con independencia del régimen económico matrimonial, ya sea este el de gananciales, el de separación de bienes o cualquier otro.

• Los rendimientos del trabajo: Se atribuirán a quien haya generado el derecho a su percepción, a excepción de las prestaciones recibidas por los beneficiarios del artículo 16.2.
• Los rendimientos de capital: Se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los bienes o derechos de los que provengan tales rendimientos.
• Los rendimientos de actividades económicas: Se atribuirán a quien realice de forma habitual la ordenación por cuenta propia de los medios afectos a la actividad. Se presumirá iuris tantum que tales requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas.
• Las ganancias y pérdidas patrimoniales: Se atribuirán a los contribuyentes que, según la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio (LIP), sean titulares de los bienes y derechos de los que procedan las ganancias o pérdidas.

Tipos de Gravamen del Impuesto sobre Sociedades (IS)

• 35%: Entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos.
• 30%:
  • Sujetos pasivos en general.
  • Entidades que desarrollen exclusivamente la actividad de refino y de almacenamiento.
• 25%:
  • Mutuas de Seguros Generales, de previsión y de accidentes.
  • Sociedades de Garantía Recíproca y de reafianzamiento.
  • Sociedades cooperativas de crédito y cajas rurales.
  • Entidades sin fines lucrativos.
  • Fondos de promoción de Empleo.
  • Uniones, Federaciones y Confederaciones de Cooperativas.
• 20%: Sociedades Cooperativas fiscalmente protegidas, excepto por lo que se refiere a los resultados extracooperativos que tributarán al tipo general.
• 10%: Entidades a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en la Ley 79/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos.
• 1%:
  • Sociedades de Inversión de Capital Variable.
  • Fondos de Inversión de carácter financiero.
  • Sociedades y fondos de Inversión Inmobiliaria.
  • Fondo de Regulación de carácter público Hipotecario.
• 0%: Fondos de pensiones.

La cuota íntegra del IS es el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible positiva calculada conforme a lo expuesto.

Deducciones por Doble Imposición en el Impuesto sobre Sociedades (IS)

La deducción por doble imposición es de aplicación cuando entre las rentas del sujeto pasivo existen dividendos y participaciones en beneficios de otras sociedades residentes en España y sujetos al régimen general del impuesto. Persigue eliminar la disfunción de la doble imposición que se produce cuando los beneficios generados en una sociedad, tras tributar por el IS, vuelven a tributar en la persona del socio, ya sea por la percepción de un dividendo o como consecuencia de la transmisión de la participación, la cual genere una plusvalía. Para solventar esta situación, el sistema de corrección de la doble imposición se basa en la deducción en la cuota. Ello supone que las rentas derivadas del dividendo o de la transmisión de la participación se computan en la base imponible del socio, y posteriormente, el socio podrá practicar una deducción sobre la cuota íntegra resultante. Llama la atención que nuestro legislador no haya seleccionado la técnica de la exención para eliminar la doble imposición, como ha establecido para evitar la doble imposición internacional de dividendos y plusvalías, siempre que se cumplan determinados requisitos. Cuando es de exención, las citadas rentas no se incorporan a la base imponible del socio, ya sujetas en la sociedad de origen. Este sistema de exención permite la eliminación pura de la doble imposición.

• La mecánica de la deducción consiste en minorar de la cuota íntegra del IS el 50% con carácter general; se producirá una doble imposición sobre el 50% restante.
• El 100% en determinadas participaciones, de la parte de la base imponible correspondiente a los dividendos, en los siguientes casos:
  1. Cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al 5%.
  2. Dividendos de Mutuas de Seguros Generales, Entidades de Previsión Social, Sociedades de Garantía Recíproca y Asociaciones.

Las cantidades no deducidas por doble imposición de dividendos por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse de las cuotas íntegras de los periodos impositivos que concluyan en los 7 años inmediatos y sucesivos.

Esquema de Liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) en caso de Sucesión Mortis Causa

Liquidación del ISD (herencia):

• Masa hereditaria neta = (Valor real bienes y derechos + ajuar doméstico + presunciones legales) – (cargas, deudas y gastos deducibles).
• Porción hereditaria individual. Aplicando normas del Código Civil.
• Base Imponible (BI) = porción hereditaria individual + seguro de vida.
• Base Liquidable (BL) = BI – reducciones según parentesco.
• Cuota íntegra = BL x tipo gravamen (escalones).
• Cuota tributaria = Cuota íntegra x coeficiente según patrimonio preexistente.
• Cuota final a ingresar = Cuota tributaria – deducciones y bonificaciones.

En transmisiones mortis causa, se admiten determinados gastos y se presume la existencia de ajuar doméstico. Están exentas determinadas cantidades por seguros de vida. Ciertas transmisiones gozan de una reducción del 95%. El devengo se produce el día del fallecimiento del causante y el plazo de presentación de documentos es de 6 meses desde dicha fecha.

Exenciones del Impuesto sobre el Patrimonio (IP)

Tienen obligación de declarar los contribuyentes cuya riqueza neta supere los 700.000€. Están exentos los primeros 700.000 € de patrimonio neto. Solo pagan este impuesto los contribuyentes que acumulen un patrimonio superior a 700.000€ como personas físicas.

Bienes Exentos:

• La vivienda habitual hasta 300.000€.
• Bienes del Patrimonio Histórico Español o de las CC. AA.
• El ajuar doméstico (salvo joyas, pieles, vehículos, embarcaciones, aeronaves, objetos de arte y antigüedades).
• Objetos de arte y antigüedades que no superen determinados valores, entre los que se incluyen los cedidos a museos sin fin de lucro.
• Los derechos consolidados en un plan de pensiones.
• Los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial.
• Los valores pertenecientes a no residentes.
• Objetos etnográficos que hayan sido cedidos por un período no inferior a tres años a Museos o Instituciones Culturales.
• La obra propia de los artistas mientras permanezca en el patrimonio del autor.
• Patrimonio empresarial y participaciones en entidades (con cumplimiento de requisitos): quedan exentos los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional y que constituyan la principal fuente de renta del sujeto pasivo. Gozan de exención las participaciones en entidades.

Bienes No Exentos:

• Segundas viviendas, vehículos, depósitos en cuentas bancarias.
• Acciones, joyas, obras de arte y antigüedades (si superan ciertos valores o no cumplen requisitos de exención).

Ejemplo: Un contribuyente tiene un patrimonio neto de 800.000 euros que incluye su casa valorada en 200.000 euros. No debe tributar por Patrimonio porque, al descontar el precio de la casa, su riqueza neta a efectos del impuesto se queda en 600.000 euros (debajo del umbral que obliga a pagar el impuesto).

Características del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

• INDIRECTO: Grava el consumo pero no al consumidor. Grava una manifestación indirecta de la capacidad de pago, como es la circulación de riqueza a través del consumo. Recae sobre el consumo de bienes y servicios producidos en el ámbito empresarial o profesional.
• REAL: Grava el objeto/cosa, no al individuo; se establece en relación a un producto y no en relación a una persona (no tiene en cuenta la situación personal o familiar).
• OBJETIVO: No tiene en cuenta las circunstancias del contribuyente.
• INSTANTÁNEO EN SU DEVENGO: Cuando se entrega el bien se cobra el impuesto, aunque su declaración se realice periódicamente.
• PERIÓDICO A LA HACIENDA PÚBLICA: Se paga cada 3 meses.
• MULTIFÁSICO: No hay límite de fases, solo importa el valor añadido repercutido en cada fase. Grava las distintas fases por las que atraviesa un bien. Tributo que grava los distintos valores añadidos por los que pasa el bien.
• COMUNITARIO: Es un impuesto regulado por la Unión Europea. El presupuesto de la UE está formado por los impuestos de los miembros de la UE. Todos los países tienen IVA, y la estructura del IVA debe ser homogénea. El IVA está intervenido y controlado por el Parlamento Europeo.
• FORMALISTA: Se articula sobre una gran cantidad de deberes/obligaciones formales.
• EXCESIVAMENTE GENERALISTA: Pretende gravar todas las transacciones económicas que se realizan en el Estado miembro. Al ser tan generalista, no puede asumir todas las diferencias en las actividades económicas, y esto hace que haya exenciones (aproximadamente 60 artículos).

Base Imponible del IVA

• Operaciones Interiores:

  • Regla general: Importe de la contraprestación o Precio de la transacción.
  • En la BI se incluye: Comisiones, Portes, Seguros, Envases, Intereses.

• Adquisiciones Intracomunitarias:

  • Regla general: Importe de la contraprestación o Precio de la transacción.
  • En la BI se incluye: Comisiones, Portes, Seguros, Envases, Intereses.

• Importaciones:

  • Valor en Aduana.
  • Impuestos a la importación (excepto IVA).
  • Gastos accesorios (embalajes, portes, etc.).

Hecho Imponible y Sujeto Pasivo del IVA

Hecho Imponible

El hecho imponible es la entrega o prestación de servicios. Hay dos tipos diferenciados: operaciones interiores y operaciones exteriores.

• Operaciones Interiores: (Dentro de cada Estado miembro)
  • Entrega de bienes: Transmisión del poder de disposición de bienes corporales.
  • Prestación de servicios: Toda operación sujeta que, de acuerdo con la Ley, no tenga consideración de entrega.
• Operaciones Exteriores: (Entre países de la UE)
  • Adquisiciones intracomunitarias: Obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio del impuesto (la península y Baleares), con destino al adquirente, desde el otro Estado miembro de la Unión Europea (UE).
  • Importaciones: Cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición de importador.

Sujeto Pasivo

Generalmente, el sujeto pasivo es el empresario que efectúa las entregas de bienes o las prestaciones de servicio. Este también es el obligado a presentar las declaraciones y al pago.

• El empresario o profesional que entrega el bien o presta el servicio. El que vende está obligado a repercutir el IVA al cliente.
• El sujeto pasivo en las adquisiciones intracomunitarias de bienes: aquí el sujeto pasivo será el empresario situado en España que compra el bien.
• En las importaciones de bienes: el contribuyente es el importador del bien. Aquí nunca hay autorrepercusión, ya que el importador pagará el IVA en la aduana.
• Prestaciones de servicio que se entienden realizadas en España, pero que el prestador del servicio está situado fuera de España: en este caso, el contribuyente será el que reciba el servicio (Supuesto de inversión del sujeto pasivo).

¿Qué es el Sistema Fiscal? Elementos del Sistema Fiscal

Es la ordenación del conjunto de ingresos que afluyen a las arcas patrimoniales del Estado, CC. AA. y Corporaciones Locales (CC. LL.).

Los elementos del sistema fiscal son:

• Principios Rectores: Encargados de fundamentar la ordenación de los ingresos y coordinarlos.
• Tributos Vigentes en cada momento histórico.
• Fines Tributarios: Ya sean fiscales o extrafiscales, los cuales responden a los objetivos de la política tributaria y también a otros fines de política económica y social.

Función y Fin de los Principios Tributarios

Teniendo en cuenta que los elementos del sistema fiscal son: principios rectores (principios constitucionales tributarios y otros principios tributarios), tributos vigentes y fines tributarios, podemos decir que los principios tributarios son los encargados de fundamentar la ordenación de los ingresos y coordinarlos.

Diferencia entre Fraude de Ley y Economía de Opción

La economía de opción está permitida por la ley y posibilita que los contribuyentes adecúen sus actos tributarios a la posibilidad, de entre las que ofrece la norma, que les resulte patrimonialmente más beneficiosa. De modo que el límite entre la economía de opción y el fraude de ley difiere en que la economía de opción no puede suponer abuso de las normas jurídicas, característica determinante del fraude de ley.

Diferencias entre Fraude de Ley y Simulación

En la simulación existe una apariencia jurídica simulada para encubrir una realidad disimulada, mientras que en el fraude de ley la realidad es abiertamente creada y el negocio jurídico efectivamente querido por las partes.

Definición y Características del Fraude de Ley

El fraude de Ley consiste en uno o varios actos jurídicos que originan un resultado contrario a una norma jurídica y que se ha amparado en otra norma jurídica con distinta finalidad.

Características:

• Los sujetos deben realizar un acto distinto al que normalmente configura el presupuesto de hecho.
• El acto o negocio debe procurar un menor gravamen.
• La realización del acto equivalente al hecho imponible debe ser con el propósito probado de eludir el tributo o evitar el mayor gravamen.
• No puede existir norma tributaria que contemple el acto o negocio efectivamente realizado por los sujetos interesados.
• El fraude de ley supone un abuso de las normas jurídicas.

Diferencia entre Fraude de Ley e Infracción Tributaria

La infracción tributaria halla su causa en el incumplimiento de la obligación tributaria, lo que puede dar lugar a una infracción administrativa o delito fiscal, puesto que el hecho imponible se realiza pero no se satisface por el contribuyente. En el fraude de ley, al no realizar el hecho imponible, se elude la obligación tributaria.

¿Qué es el Hecho Imponible?

Es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal.

¿Qué es la Base Imponible?

La base imponible es la expresión cifrada y numérica del hecho imponible.

El Representante y Tipos de Representación

La representación significa que una persona actúa en nombre y por cuenta de otra. Por tanto, el representante actúa en nombre del representado y este último es quien se hace titular de las consecuencias jurídicas de la actividad del primero. La atribución de facultades del representado al representante puede hacerse:

• Por Ley: Cuando el representado no tiene capacidad de obrar.
• De forma voluntaria por el obligado tributario: El representado tiene capacidad de obrar pero delega al representante. Ej: Poder Notarial.
• De forma cuasi-legal: Actúan en representación de aquellos que sí tienen capacidad de obrar, normalmente no residentes.

Esquema de Liquidación de los Tributos Variables

Base Imponible – Reducciones = Base Liquidable x Tipo de Gravamen = Cuota Íntegra – Deducciones = Cuota Líquida.

Rasgos Fundamentales del Tributo

• Coactivos: Todos los ciudadanos lo pagan.
• Prestación pecuniaria.
• Asegurar al ente público los medios necesarios para la financiación de su actividad.

Principios de Proporcionalidad, Practicabilidad y Neutralidad

• Proporcionalidad: Las Administraciones Tributarias deben guardar en sus actuaciones la debida adecuación con los fines para que de este modo no resulten lesivas para los ciudadanos.
• Practicabilidad del sistema: Las leyes deben ser fáciles y sencillas para que el contribuyente las entienda. Para ello, la Administración pone a disposición del contribuyente especialistas que les realicen los tributos.
• Neutralidad: El sistema fiscal debe ser neutral frente a las decisiones de los particulares, es decir, actuar indiferente a los particulares. Es un principio del Derecho Comunitario.

Las Fuentes del Derecho

Las fuentes del derecho son la ley, la costumbre y los principios generales del derecho. De modo que en materia tributaria solo se utiliza la ley y, además, las normas que establecen los ingresos han de ser elaboradas por el poder legislativo.

Jerarquía Normativa en el Derecho Español

1. Los tratados internacionales y Derecho Comunitario.
2. Constitución Española.
3. Leyes
   • Atendiendo al nivel de organización político-territorial (Leyes Estatales y Autonómicas).
   • Naturaleza de la materia que se regula.
   • Poder que los promulga (Leyes Ordinarias del Pleno, Disposiciones del Ejecutivo).
4. Decretos.
5. Reglamentos.
6. Órdenes y Circulares.

Tipos de Amortizaciones

• Amortización según tablas.
• Amortización decreciente (Porcentaje Constante, Suma de Dígitos).
• Amortización mínima.
• Planes de Amortización.
• Justificación del importe de la depreciación.
• Libertad de amortización.

Ley General Tributaria (LGT): Características y Definición

La Ley General Tributaria es el eje central del ordenamiento tributario donde se recogen sus principios esenciales y se regulan las relaciones entre la Administración Tributaria y los contribuyentes. Los principales objetivos que pretende conseguir la Ley General Tributaria son los siguientes:

• Reforzar las garantías de los contribuyentes y la seguridad jurídica.
• La unificación de criterios en la actuación administrativa.
• Utilización de las nuevas tecnologías y modernizar los procedimientos tributarios.
• Mecanismos de lucha contra el fraude, el control tributario y el cobro de las deudas tributarias.
• Disminuir los niveles actuales de litigiosidad tributaria.

Definición de Ajustes Extracontables

Ante las diferencias creadas o planteadas entre la norma fiscal y la norma contable, y los desajustes creados entre ambas, se habrá de realizar una serie de ajustes extracontables, con el propósito de adaptar el resultado contable del ejercicio con el resultado fiscal. Por tanto, podríamos definir los ajustes extracontables como aquellas operaciones que igualan la norma contable a la norma fiscal y viceversa.

• Ajustes Positivos: Los excesos de dotaciones a amortizaciones. Los excesos de dotaciones a provisiones.
• Ajustes Negativos: Los excesos de amortizaciones de ejercicios anteriores, los gastos contabilizados en ejercicios anteriores al de su devengo.

¿Dónde Existen y Dónde No Reducciones?

Existen en el IRPF, IP, ISD. No existen en el IS, IVA, IBI y ITP-AJD.

Formas de Extinción de la Deuda Tributaria

• Pago: El que paga es el obligado tributario. Si no se le paga a la Hacienda Pública, no se extingue la obligación tributaria, aunque se podrá solicitar la devolución. El periodo de pago voluntario es el que precede a la vía de apremio. Los medios de pago son efectivos y excepcionalmente se admiten bienes. Las garantías de pago son el derecho de retención, el derecho de afección, el derecho de prelación restringida o extraordinaria y el derecho de prelación general u ordinaria.
• Prescripción: Se caracteriza por la inactividad ininterrumpida del titular del crédito durante el plazo que marca la ley (4 años).
• Compensación: El contribuyente le debe a la Hacienda Pública y la Hacienda Pública al contribuyente, de modo que se comparan simultáneamente las obligaciones para eliminarlas o extinguirlas en la cantidad en que estas coinciden y que deben cumplir unos requisitos.
• Condonación: El acreedor renuncia total o parcialmente a la prestación.
• Insolvencia probada por el deudor: Si dentro del periodo de recaudación el contribuyente no paga por insolvencia probada, se considerará el pago fallido. Si en un plazo de tiempo sigue sin tener recursos para pagar la deuda, se considerará extinguida a los 4 años.

Soft Law

La expresión Soft Law se utiliza para calificar determinadas instituciones en las que concurren dos elementos: el carácter no jurídicamente vinculante y una cierta relevancia jurídica. En otras circunstancias, se denomina Soft Law al contenido de los instrumentos, pudiendo ser estos jurídicamente vinculantes (legal soft law) o no. Se ha recibido en nuestro sistema fiscal mediante tres instrumentos: los convenios y directrices de la OCDE, los códigos de conducta de la UE y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE).

Exacciones Parafiscales

Las exacciones parafiscales son aquellas exacciones obligatorias que no obedecen a los principios constitucionales tributarios, pero que gozan de algunos de los privilegios procedimentales previstos para los tributos. Ejemplo: Aranceles notariales, cuotas a la Seguridad Social (SS).

Ramas del Derecho Financiero

El Derecho Financiero es la parcela del ordenamiento jurídico que regula la actividad financiera del Sector Público. Recoge las disposiciones jurídicas que regulan la actividad económica de los entes públicos. Este se encuadra dentro del Derecho Público y puede ser subdividido en las siguientes ramas:

1. Derecho del Crédito Público: Normas que regulan el procedimiento de emisión, cancelación de la deuda pública, etc.
2. Derecho Presupuestario: Regula el Gasto Público contenido en las leyes de presupuesto.
3. Derecho Patrimonial: Los ingresos patrimoniales se regulan por el Derecho Civil y el Financiero.
4. Derecho Tributario: Regula la consecución de los recursos procedentes de las exacciones tributarias. Es el que regula el sistema fiscal español.

Cooperación Reforzada y Armonización Fiscal

La cooperación reforzada tiene como base el Tratado de Ámsterdam, donde se establecen algunas condiciones para su iniciación. Debe afectar como mínimo a 8 Estados miembros y no debe afectar a las competencias, derechos, objetivos e intereses que no participen en ella. Al contrario de la armonización fiscal, solo adoptarán las medidas los Estados pertenecientes a la cooperación reforzada.

La armonización fiscal, que implica la sustitución de sistemas fiscales nacionales por la normativa comunitaria, presenta dificultades, necesita unanimidad para aprobar los acuerdos y se rige por el principio de subsidiariedad, al contrario que la cooperación reforzada. Aunque el Tratado de Roma de 1957 preveía que ocurriría dicho proceso, no se lo esperaban, tal y como pasó en España e Italia, que son señalados como los países que cometen más infracciones en materia fiscal.

Clasificación de los Impuestos Especiales

• Alcohol y bebidas derivadas.
• Cerveza.
• Labores del tabaco.
• Hidrocarburos.
• Medios de transporte.
• Productos intermedios.
• Energía.
• Primas de seguro.

Definición de Simulación

En la simulación se crea una apariencia jurídica que sirve para encubrir una realidad (simulación absoluta) y para poner de relieve la existencia de una realidad distinta (simulación relativa).

Concepto y Consecuencias de la Relación Jurídico-Tributaria

Concepto:

Es el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos.

Consecuencias:

Obligaciones materiales y formales para el obligado tributario y para la Administración, e imposición de sanciones tributarias (en caso de incumplimiento).

Elementos de la Hacienda Tributaria:

No podrán ser alterados por convenios particulares, dado que no tendrán efecto ante la Administración, y en su caso, tienen consecuencias jurídico-privadas.

Devengo del Tributo

Se denomina devengo del tributo al nacimiento de la obligación tributaria en relación con la realización del hecho imponible, es decir, el devengo de un tributo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible del tributo.

Gastos Deducibles de los Rendimientos del Trabajo

• Cotizaciones a la Seguridad Social (SS).
• Detracciones por derechos pasivos.
• Las cotizaciones a colegios de huérfanos o instituciones similares.
• Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales cuando la colegiación sea obligatoria.
• Gastos de Defensa jurídica con límite de 300€ anuales.

Pérdidas y Ganancias de los Activos Patrimoniales

Son las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente, que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración de su composición.

La Repercusión del IVA

Los sujetos pasivos del IVA tienen la obligación de trasladar la carga tributaria a los adquirentes de los bienes y servicios, es decir, repercutir íntegramente la deuda tributaria. La finalidad del impuesto es la de gravar el consumo final, pero en vez de considerar al sujeto pasivo el consumidor final, dado su anonimato y a que puede resultar ilocalizable, se considera sujeto pasivo al consumidor intermediario (empresario o profesional) el cual puede repercutir íntegramente la deuda tributaria al adquirente del bien o servicio.

Rendimientos del Capital Inmobiliario

Tendrán dicha consideración los rendimientos procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales sobre ellos, así como todos los que se deriven del arrendamiento o cesión de derechos de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

Tipos de Rendimientos del Capital Mobiliario

Son los provenientes del capital mobiliario de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente.

• Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier entidad.
• Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.
• Rendimientos de operaciones de capitalización o seguros de vida o invalidez.
• Otros Rendimientos del Capital Mobiliario (RCM).
• Gastos deducibles.
• Rentas irregulares.
• Retenciones e ingresos a cuenta.

No tendrán consideración de RCM la contraprestación obtenida por el contribuyente por el aplazamiento o fraccionamiento de las operaciones de su actividad económica habitual, ni las transmisiones lucrativas, por causa de muerte del contribuyente, de los activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

Presunción de Onerosidad (IRPF)

El artículo 6 de la Ley de IRPF establece que las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimiento de trabajo o capital se presumirán retribuidas salvo prueba en contrario. Así, siempre que se realiza un trabajo, o se cede un bien o derecho, la Ley estima que se ha obtenido una retribución, haya o no existido. No obstante, el sujeto pasivo puede probar la inexistencia de dicha retribución, en cuyo caso, no se estimará obtenido el rendimiento. Si no pudiera probarse, la imputación se realizará considerando el valor normal de mercado, que es la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes. Cuando se trate de préstamos y otras operaciones de captación de capital ajeno, se considerará el interés legal del dinero (ej. 5,5% en 2008).

Respecto a las pruebas admitidas para desvirtuar esta presunción, es válido cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, como la escritura pública ante notario.

Cuantificación de la Base Imponible / Base Liquidable

• Base Liquidable General:

  + Rendimientos del trabajo personal (regulares e irregulares)
  + Rendimientos del capital inmobiliario (regulares e irregulares)
  + Rendimientos del capital mobiliario (regulares e irregulares)
  + Rendimientos de actividades económicas (regulares e irregulares)
  + Pérdidas y ganancias patrimoniales (que no tengan causa en la transformación de elementos patrimoniales)
  + Rentas imputadas
  – Reducciones
  = Base Liquidable General
  – Reducción mínimo personal y familiar
  * Tipo de gravamen estatal y autonómico

• Base Liquidable del Ahorro:

  + Rendimientos del capital mobiliario
  + Pérdidas y ganancias patrimoniales derivados de las transmisiones patrimoniales
  – Reducciones
  = Base Liquidable del Ahorro
  – Reducciones mínimo personal y familiar
  * Tipo de gravamen estatal y autonómico

Financiación Autonómica

Financiación de las Comunidades Autónomas (CC. AA.)

En España existen dos modelos de financiación de las Comunidades Autónomas: el régimen común y el régimen foral. A su vez, dentro del régimen común, Canarias posee un régimen económico y fiscal especial por razones históricas y geográficas. Ceuta y Melilla son dos ciudades que participan de la financiación autonómica, de conformidad con sus Estatutos de Autonomía y también del régimen de financiación de las Haciendas Locales. Asimismo, disponen de un régimen de fiscalidad indirecta especial. En la actualidad, la financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común se rige por la Ley 22/2009 de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias.

Principios Tributarios y Derecho Fiscal

Principios Tributarios Constitucionales

• El principio de Reserva de Ley: Es un instituto de carácter constitucional que constituye el eje de las relaciones entre el poder legislativo y el ejecutivo en lo referente a la producción de normas, que persigue precisamente excluir para ciertas materias la posibilidad de normación por vía distinta de la legislativa.
• El principio de Igualdad: Constituye uno de los ejes del Estado español dada su inclusión en el artículo 1 de la Constitución Española (CE). Ello lo convierte en uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico español. El criterio para determinar la desigualdad de las situaciones de los ciudadanos frente al tributo es la capacidad económica.
• El principio de Generalidad: No está explícitamente en la CE. Está íntimamente ligado al principio de igualdad. Este principio obliga a que todos deban efectivamente pagar tributos cuando detenten la necesaria capacidad económica y puesto de manifiesto tras la realización del hecho imponible determinado por ley.
• El principio de Capacidad Contributiva: Puede ser definido como el parámetro conforme al cual se ha de fijar la contribución a las cargas públicas de cada contribuyente, utilizando a su vez, como indicador de esta capacidad para contribuir, el principio de capacidad económica. Este principio es la medida del principio de igualdad. Este principio se recoge en el artículo 31.1 de la CE y según el mismo, solo podrán gravarse manifestaciones de riqueza.
• El principio de Progresividad: Deriva directamente de la concepción del Estado Social y constituye la manera de concebir la igualdad de las situaciones individuales frente al impuesto. Ello la convierte en una forma de medir la capacidad contributiva. Supone que la carga tributaria se reparta de forma más que proporcional, atendiendo al nivel de capacidad contributiva de los contribuyentes.
• El principio de No Confiscatoriedad: Tiene como objetivo salvaguardar los derechos de los particulares frente a la Hacienda Pública. “Habrá que considerar inconstitucional todo tributo que, en la generalidad de los casos, suponga una destrucción del patrimonio que el sujeto pasivo ostentaba antes de su entrada en vigor.”

Los Fines de la Tributación y la Política Fiscal

Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumento de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución. Por tanto:

• Fin fiscal de la tributación: Recaudar ingresos públicos con los que hacer frente a los gastos públicos.
• Fines extrafiscales de la tributación: Son aquellos que sirven de instrumento de la política económica general, atender a las exigencias de estabilidad y de progreso sociales y procurar una mejor distribución de la renta nacional.

Los Principios Generales del Derecho

Según De Castro, constituyen las ideas fundamentales e informadoras de la organización jurídica de una nación y cumplen las siguientes funciones:

• Fundamento del ordenamiento jurídico.
• Orientadores de la labor interpretativa.
• Fuente en caso de insuficiencia de la ley y de la costumbre.

Con relación a nuestro sector del Ordenamiento jurídico, el problema que se plantea es idéntico al de la costumbre en cuanto a fuente del Derecho, habida cuenta de la vigencia del principio de reserva de ley en materia tributaria. Su presencia como fuente está destinada a servir de criterio constante de aplicación y de interpretación de las normas tributarias y a fundamentar los fallos de la jurisprudencia, actuando como elemento de defensa del ciudadano frente a la Administración.

Domicilio Fiscal

El domicilio fiscal será:

• Para las personas físicas, con carácter general, el de su residencia habitual.
• Para las personas jurídicas y entes del apartado 4 artículo 35 de la Ley General Tributaria (LGT), el de su domicilio social.
• Para las personas o entidades no residentes en España, será el de su representante.

Capacidad de Obrar en el Sistema Tributario y su Suplencia

Este apartado requiere una definición de la capacidad de obrar en el ámbito tributario y los mecanismos para suplirla, como la representación legal o voluntaria.

Igualdad de Poderes y Consecuencias para el Sistema Fiscal

Este apartado requiere una explicación sobre el principio de igualdad de poderes y sus implicaciones en el sistema fiscal.